Если в процессе реорганизации, например, в форме выделения, разделения или присоединения, происходит передача правопреемнику (правопреемникам) имущества, в т.ч. основных средств, по которым ранее при приобретении имущества НДС был правомерно принят к вычету реорганизованной (реорганизуемой) организацией, соответствующие суммы налога восстановлению и уплате в бюджет реорганизованной (реорганизуемой) организацией не подлежат. Данное правило прямо закреплено в п. 8 ст. 162.1 Налогового кодекса РФ.

Казалось бы, все ясно и прозрачно. Передавая имущество правопреемнику при реорганизации, НДС не платим.

Однако вопрос возникает в том случае, если передающая организация применяла общую систему налогообложения, а существующий правопреемник, к которому осуществляется присоединение, либо вновь созданный при выделении или разделении, применяет упрощенную систему налогообложения (переходит на УСН в момент создания), и НДС, соответственно, не платит.

По мнению Минфина, в данном случае правопреемник-упрощенец обязан восстановить НДС, ранее правомерно принятый к вычету реорганизованной организацией по переданному ему имуществу. При этом Минфин строго придерживается своей позиции и периодически ее озвучивает в письмах. Вот и в этом году соответствующее письмо вышло в марте: письмо от 14 марта 2012 г. N ЕД-4-3/4270@ (ранее на эту же тему письмо 30.07.2010 N 03-07-11/323).

В обоснование своей позиции Минфин ссылается на подп. 2 п. 3 ст. 170 Налогового кодекса, указывая, что суммы налога на добавленную стоимость, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам, подлежат восстановлению в случае их дальнейшего использования для осуществления операций, не облагаемых этим налогом, либо лицами, не являющимися налогоплательщиками НДС или освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика по исчислению и уплате налога.

в общем случае организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, в силу п. 2 ст. 346.11 НК РФ не признаются налогоплательщиками НДС. Поэтому, как полагает Минфин, учитывая, что с момента реорганизации правопреемник, применяющий упрощенную систему налогообложения, не признается налогоплательщиком налога на добавленную стоимость, то, с учетом положений пп. 2 п. 3 ст. 170 Кодекса, суммы налога, ранее правомерно принятые к вычету реорганизованной организацией по имуществу, переданному правопреемнику для использования в операциях, по которым исчисление налога на добавленную стоимость не производится, подлежат восстановлению и уплате в бюджет правопреемником.

Вместе с тем, с такой позицией Минфина трудно согласиться.

Следует, прежде всего, отметить, что восстанавливать НДС должен именно тот налогоплательщик, который принял его к вычету. Правопреемник, перешедший на УСН (или уже применяющий УСН в случае присоединения), не принимал к вычету НДС по полученному имуществу, не является плательщиком НДС с даты постановки на учет в налоговом органе (п. 2 ст. 346.11, п. 2 ст. 346.13 НК РФ). Поэтому положения гл. 21 НК РФ, включая нормы о восстановлении НДС, на него не распространяются.

Абзац 5 подп. 2 п. 3 ст. 170 Кодекса регламентирует порядок восстановления НДС, производимого налогоплательщиком в случае его перехода на специальные налоговые режимы, тогда как вопросы восстановления правопреемником сумм НДС, принятых правопредшественником к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса, регламентируются нормами абз. 1 подп. 2 п. 3 ст. 170 и п. 8 ст. 162.1 Кодекса.

В связи со сказанным и правопреемник-упрощенец при получении имущества в процессе реорганизации НДС восстанавливать не обязан.

Судебной практики по данному вопросу очень мало. Однако имеющаяся – в пользу налогоплательщика (см., например, Постановление ФАС УрФО от 26 января 2010 г. N Ф09-11294/09-С2, дело № А60-23767/2009-С8).

Как отметил Минфин, ФНС России прорабатываются предложения по внесению изменений и дополнений в гл. 21 Кодекса, предусматривающие специальный порядок восстановления сумм налога на добавленную стоимость, принятых к вычету реорганизуемой организацией, в случаях, когда правопреемники переходят на специальные режимы налогообложения. Об этом указано в письме от 14 марта 2012 г. N ЕД-4-3/4270@.

Видимо, ФНС России планирует прямо закрепить свою позицию в Налоговом кодексе, подкрутив очередные гайки налогоплательщикам.

Попова Ольга Игоревна, управляющий Консалтинговой компании "Лигал Эксперт"